Помилково складена зведена ПН: що з податковим кредитом

Після реєстрації постачальником в ЄРПН нової податкової накладної покупець має право на її підставі включити суми ПДВ до податкового кредиту. Причому слід враховувати термін, встановлений п. 198.6 ПКУ - 1095 днів з дати складання податкової накладної.

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ

від 13.12.2019 р. № 1883/6/99-00-07-03-02-15/ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо права на формування податкового кредиту на підставі помилкової податкової накладної та розрахунку коригування до неї та, керуючисьстаттею 52 Податкового кодексу України (далі - Кодексу), повідомляє.

Згідно змісту звернення та доданих до нього копій документів бухгалтерського та податкового обліку, постачальником Товариства було складено та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) зведену податкову накладну з кодом ознаки 4, в якій було зазначено помилкову номенклатуру товару, та яку було складено не на всю суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата, а лише на їх частину.

В подальшому, постачальником було складено та зареєстровано в ЄРПН розрахунок коригування до такої податкової накладної, яким виправлено номенклатуру товару та приведено у відповідність суму податкових зобов'язань до суми, на яку здійснено постачання товару.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Пунктом 44.1 статті 44 розділу II Кодексу визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Кодексу датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

• дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
• дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг — дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Кодексу на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.

При цьому пунктом 201.7 статті 201 Кодексу передбачено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Порядок складання зведених податкових накладних регламентовано пунктом 201.4 статті 201 Кодексу, яким визначено, що платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер, зокрема покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.

Для цілей, визначених пунктом 201.4 статті 201 Кодексу, ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Правила формування податкового кредиту визначено статтею 198 Кодексу, згідно з пунктом 198.3 якої податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

• придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
• придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
• ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

• дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
• дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 Кодексу).

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 201.10 статті 201 Кодексу).

Тобто, право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту виникає у платника податку - покупця товарів/послуг на підставі складеної з дотриманням норм податкового законодавства податкової накладної, зареєстрованої в ЄРПН.

Дані, зазначені у такій податковій накладній, мають відповідати первинним документам, складеним за операцією.

Таким чином, у ситуації, про яку йдеться у зверненні, неправомірно складена зведена податкова накладна (оскільки операція з постачання товару покупцю протягом місяця мала разовий характер), а також розрахунок коригування до неї, є такими, що складені з порушенням норм Кодексу, а тому обидва документи не можуть бути підставою для віднесення покупцем сум ПДВ, зазначених у них, до податкового кредиту.

У даному випадку помилка, допущена постачальником при складанні податкової накладної, виправляється шляхом:

1) складання розрахунку коригування до неправомірно складеної зведеної податкової накладної. У такому розрахунку коригування мають бути виведені в нуль показники цієї податкової накладної (усі числові показники зазначити зі знаком «-»).

Такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН покупцем товарів, на якого було складено помилкову податкову накладну, з дотриманням визначених Кодексом термінів реєстрації.

2) складання за датою настання «першої події» виникнення податкових зобов'язань (у даній ситуації - датою отримання авансу) нової податкової накладної на усю суму операції та її реєстрації в ЄРПН.

Після реєстрації постачальником в ЄРПН нової податкової накладної покупець має право на її підставі включити суми ПДВ до податкового кредиту (з урахуванням терміну, встановленого пунктом 198.6 статті 198 Кодексу (не пізніше 1095 днів з дати складання податкової накладної)).

Пунктом 52.2 статті 52 Кодексу встановлено, що податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.